Odpowiedzialność osób trzecich za nieterminowe opłacanie składek na ubezpieczenie społeczne

1. Istota odpowiedzialności osób trzecich

W polskim prawie podatkowym instytucja odpowiedzialności osób trzecich, czyli przeniesienie odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe na osobę spoza kręgu podmiotów stosunku prawnopodatkowego, była i jest wykorzystywana w sytuacjach, gdy zabraknie podatnika, gdy podatnik nie wykonuje ciążącego na nim zobowiązania we właściwy sposób i w określonym terminie, a także wtedy, gdy majątek podatnika w wyniku wszczętej egzekucji okazuje się niewystarczającym.

Uzasadnieniem tej odpowiedzialności jest ekonomiczny związek osób trzecich z podatnikiem, przejawiający się uzyskiwaniem przez nich korzyści z dochodu bądź majątku podatnika[1].

2. Płatnik odpowiednikiem podatnika

Możliwość zastosowania odpowiedzialności z tytułu cudzych zaległości przewiduje również ustawa z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych[2], (zwana dalej także ustawą systemową lub ustawą o s.u.s.), której art. 31 stanowi pewnego rodzaju barierę przed „ucieczką" nierzetelnego przedsiębiorcy. Zgodnie bowiem z przytoczonym przepisem, do należności z tytułu składek mają zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej[3] (zwana dalej również Ordynacją lub o.p.), tj. enumeratywnie wymienione w tym artykule. Jeżeli zachodzą więc okoliczności dotyczące nieopłaconych w terminie składek, nieuregulowane w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, ZUS stosuje mechanizmy przewidziane w komentowanym przepisie. Trzeba jednak dodać, że ich zastosowanie winno być odpowiednie.

Biorąc zatem pod uwagę problem odmienności obu dziedzin prawa (podatkowego i ubezpieczeń społecznych) przyjąć należy, iż w tym przypadku zwrot „odpowiednie" oznacza stosowanie z modyfikacjami, czyli „w zgodzie z przepisami ustawy systemowej"[4]. Wobec tak ukształtowanej regulacji, zarówno w piśmiennictwie jak i orzecznictwie, zwrócono uwagę na trudności interpretacyjne[5], wynikające z treści art. 107 § 2 Ordynacji, w myśl którego, w przypadkach i w zakresie przewidzianych w rozdziale XV za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem osoby trzecie.

Problem sprowadza się do następującej kwestii: kogo, w świetle ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, należy uważać za podatnika, którym na gruncie przepisów Ordynacji, jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu (art. 7 o.p.), a obowiązek ten definiowany jest jako nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w ustawach podatkowych (art. 4 o.p.). Płatnik natomiast, to osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, obowiązana do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu (art. 8 o.p.).

Tymczasem ustawa z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych wymienia ubezpieczonych, do których zalicza osoby fizyczne podlegające chociaż jednemu z ubezpieczeń (art. 4 pkt 1) oraz podmioty określone mianem płatnika składek, wśród których, poza pracodawcami i różnymi instytucjami, znajdują się osoby prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą (podmioty zobowiązane do opłacania składek na własne ubezpieczenia).

Przy czym stosownie do treści art. 46 ust. 1, płatnik składek jest zobowiązany według zasad wynikających z przepisów ustawy obliczać, potrącać z dochodów ubezpieczonych, rozliczać oraz opłacać składki za każdy miesiąc kalendarzowy. Nie bez znaczenia dla podniesionej wątpliwości jest również obowiązek finansowania przez płatnika, w części lub w całości, składek na ubezpieczenia społeczne.

Pomijając kwestię podziału podatników wypada przychylić się do stanowiska, w myśl którego, na gruncie obowiązujących przepisów, zarówno podatnik jak i płatnik są podmiotami stosunków podatkowych, ale o różnym zakresie obowiązków[6]. Cechą wyróżniającą i istotną dla wyodrębnienia kategorii podatnika jest podleganie obowiązkowi podatkowemu, płatnik natomiast jest zobowiązany do wykonania czynności w interesie związku publicznoprawnego, będącego beneficjentem dochodów podatkowych[7]. Co oznacza, że obowiązek podatkowy, czyli zapłata należności z tytułu zobowiązania podatkowego, spoczywa tylko i wyłącznie na podatniku.